По результатам выездной налоговой проверки

По результатам выездной налоговой проверки было принято решение о привлечении организации «А» к налоговой ответственности. Налогоплательщик обжаловал указанное решение в вышестоящем налоговом органе — решение задачи по финансовому праву. 

Задача

По результатам выездной налоговой проверки было принято решение о привлечении организации «А» к налоговой ответственности. Налогоплательщик обжаловал указанное решение в вышестоящем налоговом органе по истечении 6 месяцев со дня вступления его в силу и лишь по трем из пяти эпизодов доначисления налогов. Вышестоящим налоговым органом было отказано в удовлетворении требований налогоплательщика. Организация «А» обратилась с заявлением в арбитражный суд, в котором обжаловала уже все эпизоды доначисления налогов. Вправе ли суд принять данное заявление к рассмотрению с учетом того, что налогоплательщиком не были соблюдены сроки, указанные в п. 4 ст. 198 АПК РФ? Вне зависимости от ответа на предыдущий вопрос определите, вправе ли налогоплательщик оспаривать в суде эпизоды, которые не были обжалованы им ранее в обязательном досудебном порядке? Обоснуйте свой ответ ссылками на налоговое законодательство, разъяснения органов исполнительной власти и судебную практику.

Ответ (Решение задачи)

1. Заявление может быть подано в арбитражный суд в течение трех месяцев со дня, когда гражданину, организации стало известно о нарушении их прав и законных интересов, если иное не установлено федеральным законом. Пропущенный по уважительной причине срок подачи заявления может быть восстановлен судом (п.4 ст.198 АПК Российской Федерации[1]).

Согласно п.5 ст.101.2 Налогового кодекса Российской Федерации[2] решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения может быть обжаловано в судебном порядке только после обжалования этого решения в вышестоящем налоговом органе. В случае обжалования такого решения в судебном порядке срок для обращения в суд исчисляется со дня, когда лицу, в отношении которого вынесено это решение, стало известно о вступлении его в силу.

Жалоба на акт налогового органа, действия или бездействие его должностного лица подается соответственно в вышестоящий налоговый орган или вышестоящему должностному лицу этого органа (п.1 ст.139  НК).

Жалоба на вступившее в законную силу решение налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которое не было обжаловано в апелляционном порядке, подается в течение одного года с момента вынесения обжалуемого решения (п.2 ст.139  НК).

Как видим, в указанных нормах не уточняется, может ли налогоплательщик, который обжаловал такое решение в досудебном порядке, обратиться в суд, если три месяца с момента, когда он узнал о вступлении решения в силу, уже истекли.

Однако судебная практика исходит из того, что в таких ситуациях трехмесячный срок в случаях рассмотрения дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) налоговых органов и их должностных лиц подлежит применению с учетом положений Налогового кодекса Российской Федерации. Поэтому срок для подачи заявления в суд следует исчислять с момента, когда налогоплательщик узнал о принятом вышестоящим налоговым органом решении. И если  данный срок организацией соблюден, то арбитражный суд должен принять и рассмотреть заявление (Постановление Президиума ВАС РФ от 20.11.2007 N 8815/07[3], Постановление Президиума ВАС РФ от 20.12.2011 N 10025/11[4]). Некоторые суды также указывали, что срок на обжалование решения в суде исчисляется с момента истечения срока для рассмотрения жалобы вышестоящим налоговым органом (например, Постановление ФАС Московского округа от 22.09.2011 N А41-24560/10[5]).

С учетом изложенного, трехмесячный срок обращения в арбитражный суд следует исчислять с момента окончания срока на обжалование в вышестоящий налоговый орган (т.е., 1 год), а в случае обжалования решения в вышестоящий налоговый орган – 1 год 1 месяц 18 дней (1 месяц 18 дней – максимальный срок рассмотрения жалобы вышестоящим налоговым органом – п.3 ст.140 НК).

Таким образом, в рассматриваемой ситуации суд должен принять заявление организации «А» и вынести по нему решение.

2. Положения ст. 101.2 НК не ограничивают налогоплательщиков в основаниях, заявляемых в вышестоящий налоговый орган и суд, но в то же время предполагают совпадения предмета требований. Таким образом, если в жалобе и в заявлении в суд решение оспаривалось в полном объеме, хотя и по различным основаниям, требование законодательства о досудебном порядке следует признать формально соблюденным. Иное толкование приведет к непредусмотренному законодательством ограничению налогоплательщиков в судебной защите.

В решениях некоторых судебных инстанций (Постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 24.09.2009 N 18АП-6284/2009 по делу N А07-5424/2009[6]. Постановлением ФАС Уральского округа от 29.12.2009 N Ф09-9886/09-С2[7] данное Постановление оставлено без изменения) ранее отмечалось, что нормы п. 5 ст. 101.2 НК РФ не конкретизируют, что решение инспекции может быть обжаловано в судебном порядке только в той части, в которой было обжаловано в вышестоящий налоговый орган. По этой причине в отсутствие четкой урегулированности данного вопроса в законодательстве такие суды признают возможным применить положения п. 7 ст. 3 НК РФ, согласно которым все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика (плательщика сборов). Кроме того, из положений ст. ст. 139 — 140 НК РФ, устанавливающих порядок обжалования решения и процедуру рассмотрения жалобы, следует, что вышестоящий налоговый орган не связан доводами подателя жалобы и проверяет законность принятого решения в полном объеме. Таким образом, налоговое законодательство связывает возможность обжалования решения о привлечении к ответственности в судебном порядке именно с фактом оспаривания этого решения в вышестоящем налоговом органе независимо от того, в каком объеме оно обжаловалось ранее (Постановление ФАС Северо-Западного округа от 09.07.2010 по делу N А56-69989/2009[8]).

С учетом изложенного, полагаем, что организация «А» вправе оспаривать в суде эпизоды, которые не были обжалованы им ранее в обязательном досудебном порядке.

---

[1] Арбитражный процессуальный кодекс Российской Федерации от 24.07.2002 N 95-ФЗ (ред. от 30.12.2012) // Законодательство России  [Электронный ресурс] / Официальный интернет-портал правовой информации. – М. 2013.

[2] Налоговый кодекс Российской Федерации (часть первая) от 31.07.1998 N 146-ФЗ (ред. от 03.12.2012) // Законодательство России  [Электронный ресурс] / Официальный интернет-портал правовой информации. – М. 2013.

[3] Постановление Президиума ВАС РФ от 20.11.2007 N 8815/07// Официальный сайт Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации [Электронный ресурс] – Режим доступа: https://www.arbitr.ru. – Дата доступа: 24.02.2013

[4] Постановление Президиума ВАС РФ от 20.12.2011 N 10025/11// Официальный сайт Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации [Электронный ресурс] – Режим доступа: https://www.arbitr.ru. – Дата доступа: 24.02.2013.

[5] Постановление ФАС Московского округа от 22.09.2011 N А41-24560/10// Официальный сайт Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации [Электронный ресурс] – Режим доступа: https://www.arbitr.ru. – Дата доступа: 24.02.2013.

[6] Постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 24.09.2009 N 18АП-6284/2009 по делу N А07-5424/2009// Официальный сайт Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации [Электронный ресурс] – Режим доступа: https://www.arbitr.ru. – Дата доступа: 24.02.2013.

[7]Постановление ФАС Уральского округа от 29.12.2009 N Ф09-9886/09-С2// Официальный сайт Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации [Электронный ресурс] – Режим доступа: https://www.arbitr.ru. – Дата доступа: 24.02.2013.

[8]Постановление ФАС Северо-Западного округа от 09.07.2010 по делу N А56-69989/2009// Официальный сайт Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации [Электронный ресурс] – Режим доступа: https://www.arbitr.ru. – Дата доступа: 24.02.2013.

 

Список использованных источников
1. Арбитражный процессуальный кодекс Российской Федерации от 24.07.2002 N 95-ФЗ (ред. от 30.12.2012) // Законодательство России [Электронный ресурс] / Официальный интернет-портал правовой информации. – М. 2013.
2. Бюджетный кодекс Российской Федерации от 31.07.1998 N 145-ФЗ (ред. от 25.12.2012) (с изм. и доп., вступающими в силу с 01.01.2013) // Законодательство России [Электронный ресурс] / Официальный интернет-портал правовой информации. – М. 2013.
3. Налоговый кодекс Российской Федерации (часть первая) от 31.07.1998 N 146-ФЗ (ред. от 03.12.2012) // Законодательство России [Электронный ресурс] / Официальный интернет-портал правовой информации. – М. 2013.
4. О федеральном бюджете на 2013 год и на плановый период 2014 и 2015 годов: Федеральный закон от 03.12.2012 N 216-ФЗ // Законодательство России [Электронный ресурс] / Официальный интернет-портал правовой информации. – М. 2013.
5. Постановление Президиума ВАС РФ от 20.12.2011 N 10025/11// Официальный сайт Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации [Электронный ресурс] – Режим доступа: https://www.arbitr.ru. – Дата доступа: 24.02.2013.
6. Постановление Президиума ВАС РФ от 20.11.2007 N 8815/07// Официальный сайт Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации [Электронный ресурс] – Режим доступа: https://www.arbitr.ru. – Дата доступа: 24.02.2013.
7. Постановление ФАС Московского округа от 22.09.2011 N А41-24560/10// Официальный сайт Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации [Электронный ресурс] – Режим доступа: https://www.arbitr.ru. – Дата доступа: 24.02.2013.
8. Постановление ФАС Северо-Западного округа от 09.07.2010 по делу N А56-69989/2009// Официальный сайт Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации [Электронный ресурс] – Режим доступа: https://www.arbitr.ru. – Дата доступа: 24.02.2013.

9. Постановление ФАС Уральского округа от 29.12.2009 N Ф09-9886/09-С2// Официальный сайт Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации [Электронный ресурс] – Режим доступа: https://www.arbitr.ru. – Дата доступа: 24.02.2013.
10. Постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 24.09.2009 N 18АП-6284/2009 по делу N А07-5424/2009// Официальный сайт Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации [Электронный ресурс] – Режим доступа: https://www.arbitr.ru. – Дата доступа: 24.02.2013.
11. Крохина Ю. А. Финансовое право России : учебник / Ю. А. Крохина. — 3­е изд., перераб. и доп. — М. : Норма, 2008. — 720 с.
12. Финансовое право. Отв. ред. Запольский С.В. – Учебник. 2-е изд., испр. и доп. — М.: 2011. — 792 с.
13. Шавров А.В. Финансовое право Российской Федерации: Учебно-методический комплекс. – 7-е изд., доп. и перераб. – М.: Изд. центр ЕАОИ, 2008. – 318 с.